Associazione Industriali della Provincia di Vicenza - Notizia internet n. VI27842 del 06/04/2018

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Cod. notizia:VI27842


06/04/2018

Credito d’imposta per ricerca e sviluppo in presenza di operazioni societarie straordinarie.

L’Agenzia delle Entrate, in un recente documento di prassi, ha fornito agli operatori utili chiarimenti in relazione alle modalità applicative della disciplina nel credito di imposta per l'attività di ricerca e sviluppo in presenza di operazioni straordinarie (trasformazioni, fusioni, scissioni e conferimenti di azienda), indicando, per ciascuna tipologia di operazione, le soluzioni da adottare per la determinazione del bonus.

Approfondimenti

Con la Circolare n. 10/E del 16 maggio 2018 (riportata in allegato alla presente notizia) l’Agenzia delle Entrate, d’intesa con il Ministero dello Sviluppo Economico, è nuovamente intervenuta sul tema di credito di imposta per investimenti in attività di ricerca e sviluppo, analizzando in maniera organica i riflessi prodotti dalle operazioni di riorganizzazione aziendale sull’applicazione della disciplina agevolativa, anche alla luce delle problematiche trattate in sede di risposta a numerose istanze di interpello.
 
Dopo aver richiamato i tratti principali dell’agevolazione, l’Agenzia evidenzia come il peculiare meccanismo di calcolo, basato sul metodo incrementale, presenti problematiche applicative nei casi in cui le imprese beneficiarie siano interessate da operazioni straordinarie, come trasformazioni, fusioni, scissioni e conferimenti. In ragione di tali criticità, si è reso necessario rendere coerenti gli effetti delle operazioni straordinarie con l’applicazione della disciplina agevolativa.

Le soluzioni indicate nel documento di prassi, trovano fondamento nelle seguenti regole generali:
  • principio di autonomia della disciplina agevolativa rispetto alla ordinaria disciplina di determinazione del reddito d’impresa (e dell’imposta);
  • principio di autonomia dei singoli periodi di imposta;
  • principio del ragguaglio alla durata del periodo di imposta dei parametri rilevanti ai fini del calcolo del credito (ammontare minimo di euro 30.000,00 di investimenti richiesto per accedere al beneficio e importo massimo annuale del credito spettante);
  • principio del ragguaglio alla durata del periodo di imposta della media storica di riferimento per garantire l’omogeneità dei valori messi a confronto per la determinazione del credito spettante;
  • principio di adeguamentodelle regole ordinariamente applicabili alle operazioni straordinarie in sede di determinazione del reddito d’impresa alle esigenze dello strumento agevolativo con i correttivi necessari a salvaguardarne la natura (di incentivo) e la finalità (far crescere gli investimenti privati in ricerca e sviluppo);
  • regola speciale del trattamento ai fini del credito di imposta della ricerca contrattualizzata infra-gruppo, che opera nel senso di riqualificare tale ricerca da extra-muros a intra-muros, costituendo già, essa stessa, deroga alle ordinarie regole contabili e fiscali.

Sulla scorta di tali principi e regole, l’Agenzia fornisce specifiche e motivate istruzioni per la determinazione del bonus, arricchite con numerosi esempi pratici. In estrema sintesi, gli elementi di novità più significativi si possono schematizzare come segue.

Nel caso di trasformazione che comporti un'interruzione del periodo di imposta, il confronto tra i costi ammissibili e la media storica di riferimento va effettuato ragguagliando quest'ultima grandezza alla durata del periodo di imposta infrannuale, fermo restando che il credito complessivamente spettante non può comunque eccedere quello che sarebbe maturato, sullo stesso soggetto, in assenza della trasformazione.

Per l'ipotesi di fusione, quando l'operazione sia intervenuta in anni rilevanti per il calcolo della media storica di riferimento (2012-2014), la media va calcolata sull'importo complessivo dei costi delle società interessate dall'operazione. Qualora la fusione sia invece intervenuta in uno dei periodi agevolati (2015- 2020) va verificato se siamo di fronte ad una fusione con retrodatazione o meno.

Nel primo caso (fusione con retrodatazione) la società incorporante eredita tanto la media storica quanto i costi dell'incorporata e si limita a sommarli ai propri parametri (media e costi) rilevanti per l'agevolazione. Nel caso di fusione senza retrodatazione, invece, la presenza di un periodo infrannuale implica che l'incorporata debba calcolare il credito di imposta spettante ante-fusione confrontando i costi ammissibili con la media storica ragguagliata al numero dei mesi di durata di tale periodo. La parte della media storica dell'incorporata relativa al periodo post-fusione va invece attribuita, ad avviso dell'Agenzia, alla società incorporante.

Per quanto riguarda la scissione, spicca la scelta di adottare un criterio di attribuzione analitico della media storica di riferimento, alla scissa o alla beneficiaria, in luogo del tradizionale criterio forfettario(1) basato sulla proporzione tra il patrimonio netto contabile trasferito alla beneficiaria e quello rimasto sulla scissa.

Occorre, cioè, aver riguardo ai costi di ricerca che sono stati storicamente sostenuti sul ramo di azienda trasferito alla beneficiaria o rimasto sulla scissa. Questa soluzione interpretativa, particolarmente innovativa, viene giustificata dal fatto che per il credito di imposta sarebbe riscontrabile un nesso specifico con gli elementi organizzativi e patrimoniali necessari per l'esecuzione dei progetti di ricerca e che, viceversa, l'adozione del criterio forfettario potrebbe dar luogo ad effetti distorsivi.

Quanto infine alle operazioni di conferimento di azienda, la circolare precisa che non può considerarsi una nuova attività, priva di media storica, quella che venga svolta da una “newco” che riceva un compendio aziendale che già svolgeva la medesima attività di ricerca.

Analoga conclusione va tratta anche quando il compendio aziendale e la relativa attività di ricerca vengano trasferite a società già esistente se l'operazione di conferimento è operata all'interno del gruppo e, altresì, nelle ipotesi in cui, all'interno del gruppo, tale trasferimento venga realizzato tramite affitto o cessione di azienda. Si aggiunge inoltre che, nei trasferimenti di azienda infragruppo, la media storica rimane sul dante causa qualora quest'ultimo assuma la veste di committente dell'attività di ricerca affidata alla società avente causa (e cioè conferitaria, affittuaria o acquirente). In caso contrario, la media storica si trasferisce sulla società beneficiaria del ramo di azienda.

Inoltre l’Agenzia delle Entrate precisa, a tutela dei contribuenti, che laddove i comportamenti pregressi difformi dalle istruzioni impartite, adottati in assenza di indicazioni, abbiano dato luogo ad un beneficio superiore rispetto a quello spettante, le imprese sono ammesse a regolarizzare la propria posizione senza applicazione delle sanzioni (provvedendo eventualmente a versare l'importo del maggior credito eventualmente già compensato, oltre ai relativi interessi). Qualora, viceversa, il comportamento pregresso abbia determinato un credito inferiore, le imprese potranno invece presentare dichiarazioni integrative a favore per i periodi di imposta 2015 e 2016.

Rimane fermo, infine, il potere dell'Agenzia di sindacare, per le fattispecie diverse da quelle esaminate nella citata Circolare, l'eventuale natura abusiva di ogni operazione volta ad ottenere un credito d'imposta maggiore rispetto a quello che i soggetti coinvolti avrebbero maturato in assenza della stessa. Resta, altresì, ferma la possibilità per i contribuenti di presentare all'Agenzia istanza di interpello ordinario(2) per dirimere incertezze interpretative.

Note
(1) Criterio dettato dall'art. 173, comma 4, del TUIR.
(2) Ai sensi dell'art. 11, comma 1, lett. a) della Legge 27 luglio 2000 n. 212.





Circolare n. 10 Agenzia delle Entrate 2018Circolare 10_E_2018 Credito d'imposta R&S.pdfCircolare 10_E_2018 Credito d'imposta R&S.pdf


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