Associazione Industriali della Provincia di Vicenza - Notizia internet n. VI28022 del 07/10/2018

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Cod. notizia:VI28022


07/10/2018

Modello 730/2018: istruzioni operative sulle operazioni di conguaglio dei sostituti d'imposta

I sostituti d’imposta sono tenuti ad effettuare le operazioni di conguaglio dei risultati dei Modelli 730-4 ricevuti per via telematica dall’Agenzia delle Entrate, a seguito dell’assistenza fiscale diretta prestata dagli stessi o dell’assistenza prestata da CAF o professionisti, oppure di presentazione diretta via web, da parte del contribuente, del Modello 730 precompilato dall’Agenzia. Il conguaglio dovrà essere effettuato operando sulle retribuzioni di competenza del mese di luglio, secondo le modalità operative illustrate dall’Agenzia nei documenti ufficiali in materia. In questo contesto, oltre al nuovo assetto delle scadenze dell’assistenza fiscale e alle compensazioni delle somme a credito relative ai rimborsi erogati ai dipendenti, assumono particolare rilievo per i sostituti d’imposta le procedure che regolano il flusso telematico dei risultati contabili delle dichiarazioni.

Approfondimenti

1. Le nuove scadenze dell’assistenza fiscale e la tempistica del conguaglio

Numerose e rilevanti sono le novità che la Legge di Bilancio 2018(1) ha apportato al regime delle scadenze che attengono alla presentazione del Modello 730 all’Amministrazione finanziaria, configurando un assetto finalmente definitivo dopo i reiterati quanto frammentari interventi legislativi correttivi registrati negli ultimi anni.

Le indicazioni di seguito riportate rispecchiano la sintesi dei principali chiarimenti forniti negli ultimi anni dall’Agenzia delle Entrate sulla tematica delle operazioni di conguaglio da assistenza fiscale, attraverso vari documenti di prassi che si allegano alla presente notizia(2). Da ultimo, sul tema, l’Agenzia delle Entrate ha diramato la Circolare n. 4/E del 12 marzo 2018 (anch’essa allegata).

Il nuovo sistema configurato dal Legislatore prevede che il Modello 730 possa essere presentato dai contribuenti:
  • entro il 7 luglio (il 7 luglio 2018 cade di sabato, quindi quest’anno il termine slitta al 9 luglio) dell’anno successivo a quello cui si riferisce la dichiarazione, al sostituto d’imposta che presta l’assistenza fiscale (“diretta”); tale scadenza è invariata rispetto all’anno scorso;
  • entro il 23 luglio dell’anno successivo a quello cui si riferisce la dichiarazione, sia relativamente alla presentazione diretta via web (Modello 730 precompilato), sia qualora il modello sia presentato a un CAF o a un professionista abilitato; in questi ultimi casi, come noto, alla dichiarazione vanno allegati i documenti necessari all’effettuazione delle operazioni di controllo al fine dell’apposizione del visto di conformità; si ricorda, al riguardo, che il termine precedentemente previsto era il 7 luglio con possibilità, per i CAF e i professionisti abilitati, di completare le loro attività entro il 23 luglio, a condizione che entro il 7 luglio avessero trasmesso almeno l’80% delle dichiarazioni ricevute.

In linea generale, cioè a prescindere dalla modalità prescelta dal contribuente di presentazione della dichiarazione, il conguaglio viene effettuato dal sostituto d’imposta unicamente in base ai dati desumibili dai Modelli 730-4 (risultati contabili delle dichiarazioni) messi a sua diposizione dall’Agenzia delle Entrate, sulla retribuzione di competenza del mese di luglio, vale a dire nella busta-paga di luglio, generalmente corrisposta alla fine dello stesso mese o entro i primi giorni di agosto.

In funzione di questo obiettivo, i CAF, i professionisti abilitati o i sostituti d’imposta, in relazione alla modalità di presentazione delle dichiarazioni da parte dei contribuenti, fermo restando il termine del 10 novembre per la trasmissione dei modelli integrativi, comunicano all’Agenzia delle Entrate il risultato finale delle dichiarazioni, consegnano al contribuente la copia delle stesse e il prospetto di liquidazione, nonché trasmettono all’Agenzia le dichiarazioni predisposte, entro i seguenti termini (da ritenersi “a regime”):
  • 29 giugno, per le dichiarazioni presentate dal contribuente entro il 22 giugno;
  • 7 luglio, per le dichiarazioni presentate dal contribuente dal 23 al 30 giugno (per il 2018, il termine slitta al 9 luglio, dato che il 7 luglio cade di sabato);
  • 23 luglio, per le dichiarazioni presentate dal contribuente dal 1° al 23 luglio.

2. Il flusso telematico dei Modelli 730-4

I sostituti d’imposta, al fine di effettuare le operazioni di conguaglio, hanno l’obbligo di ricevere in via telematica i dati contenuti nei Modelli 730-4 dei propri dipendenti tramite i servizi telematici dell’Agenzia delle Entrate e, a tal fine, devono comunicare all’Agenzia la sede telematica (propria o di un intermediario) dove ricevere i predetti risultati contabili.

Si ricorda che sono ricompresi nella procedura telematica di ricezione dei Modelli 730-4, oltre alle dichiarazioni presentate a CAF/professionisti, anche quelle presentate direttamente dai contribuenti (via web) e le dichiarazioni presentate dai sostituti d’imposta che hanno prestato assistenza diretta.

Come noto, secondo quanto ribadisce anche la Circolare dell’Agenzia delle Entrate n. 4/E del 12 marzo 2018, la comunicazione della sede telematica (non dovuta dai sostituti che già l’avessero effettuata negli anni precedenti) può avvenire attraverso il QuadroCT” incluso nel Modello CU 2018, qualora si sia trattato della prima comunicazione all’Agenzia, oppure, solo in caso di necessità di comunicazioni di modifiche intervenute nei dati aziendali o riguardanti l’intermediario prescelto, mediante l’apposito modello pubblicato sul sito web dell’Agenzia delle Entrate, denominato “Comunicazione per la ricezione in via telematica dei dati relativi ai Modelli 730-4 resi disponibili dall’Agenzia delle Entrate” (“Modello CSO”).

Nell’ambito del flusso telematico, il Modello 730-4 deve essere sempre allegato alla dichiarazione (Modello 730), anche nel caso di assistenza fiscale prestata direttamente dal sostituto d'imposta, ad eccezione delle seguenti ipotesi:
  • dichiarazione presentata in assenza di sostituto d'imposta;
  • contribuente con l’INPS come sostituto d'imposta; si ricorda, al riguardo, che l'INPS è escluso dal flusso telematico gestito tramite l'Agenzia delle Entrate, poiché i risultati contabili delle dichiarazioni dei contribuenti che percepiscono somme dall'Istituto devono essere trasmessi, in via telematica, dal soggetto che ha prestato l'assistenza fiscale, direttamente allo stesso ente.

I dati relativi ai Modelli 730-4 sono resi disponibili ai sostituti d'imposta a partire dall'ultima decade di giugno e fino al 10 dicembre.

La Circolare n. 4/E/2018 dell’Agenzia si sofferma sui rapporti e sulle procedure di comunicazione tra l’Agenzia stessa, il soggetto che ha prestato assistenza fiscale e il sostituto d’imposta. In particolare, viene chiarito il significato:
  • delle ricevute di ricezione dei Modelli 730-4: a partire dalla prima decade di luglio, l'Agenzia fornisce a chi ha prestato assistenza fiscale l'attestazione della disponibilità dei dati dei Modelli 730-4 al sostituto d'imposta, indicando nella ricevuta il codiceSI”.
  • della ricevuta di riepilogo: per ciascuna fornitura di Modelli 730 trasmessi, l’Agenzia mette a disposizione mensilmente, a favore del soggetto che ha prestato l'assistenza fiscale, a partire dalla fine del mese di luglio e fino al mese di dicembre, una ricevuta di riepilogo che contiene i dati già attestati con le ricevute dei dati relativi ai risultati contabili e, in aggiunta, quelli eventuali relativi ai Modelli 730-4 che non sono stati messi a disposizione; la ricevuta di riepilogo contiene, per ogni dichiarazione contenuta nel file trasmesso, l’esito di consegna dei relativi Modelli 730-4 attestato con il codiceSI” per i Modelli 730-4 già consegnati, con il codiceNO” per i Modelli 730-4 che non sono stati messi a disposizione (per assenza di comunicazione tramite Modello CSO/CT da parte del sostituto d’imposta o per disabilitazione della sede telematica, o in presenza di ambiente di sicurezza non valido), e con il codice “CO” per le dichiarazioni soggette a controllo preventivo.

I Modelli 730-4 devono essere inviati al sostituto d’imposta, da parte del CAF o professionista, utilizzando i canali tradizionali (e-mail, fax, etc.), soltanto qualora, per questi risultati contabili, l’Agenzia delle Entrate abbia comunicato al CAF/professionista, con la ricevuta di riepilogo, l’impossibilità di renderli disponibili al sostituto (codice “NO”).

Dunque, esclusivamente in questa ipotesi, pena eventuali sanzioni(3), il sostituto d’imposta, informato dal CAF/professionista di aver ricevuto una comunicazione in tal senso dall’Agenzia delle Entrate, potrà effettuare i conguagli sulla base di risultati forniti in formato cartaceo dal soggetto che ha prestato l’assistenza fiscale.

Nel caso di presentazione diretta via web della dichiarazione, se non è possibile per l’Agenzia delle Entrate raggiungere il sostituto d’imposta, l’Agenzia informa il contribuente mediante avviso nell’area autenticata dei servizi telematici, oltre che con un messaggio di posta elettronica all'indirizzo e-mail indicato in fase di presentazione della dichiarazione, per segnalargli l’accaduto ed invitarlo a prendere visione dell’avviso.

Dato che la dichiarazione risulta regolarmente presentata, in presenza di un debito, il contribuente è tenuto soltanto ad effettuare i pagamenti con il Modello F24. Se il risultato è a credito, il contribuente può, alternativamente(4):
  • presentare un Modello 730 integrativo, indicando il codice “2” nella relativa casella "730 integrativo" del Frontespizio, utilizzando le funzionalità disponibili nell'area autenticata con la possibilità di modificare esclusivamente i dati del sostituto d'imposta (che possono essere anche quelli già indicati, nella eventualità in cui il sostituto abbia nel frattempo provveduto a comunicare all'Agenzia delle Entrate l'indirizzo telematico), o indicare l'assenza del sostituto con gli effetti di una dichiarazione "senza sostituto".
  • rivolgersi a un CAF o a un professionista abilitato per la presentazione della dichiarazione integrativa.

3. Le modalità di effettuazione dei conguagli: regole generali

Come sopra evidenziato, i sostituti d’imposta eseguono i conguagli sulle retribuzioni di competenza del mese di luglio. Qualora il sostituto d’imposta non riceva il risultato contabile della dichiarazione in tempo per rispettare il predetto termine (anche in ragione delle citate tempistiche di presentazione dei Modelli 730), deve procedere all’effettuazione del conguaglio a partire dal primo mese utile.

I sostituti d’imposta devono tenere conto, ai fini dell’effettuazione delle operazioni di conguaglio, dei risultati contabili riferiti ai Modelli 730 presentati in via ordinaria, nonché di eventuali risultati contabili rettificativi ed integrativi pervenuti in tempo utile per il completamento delle operazioni entro il periodo d’imposta 2018.

Si precisa, al riguardo, che il risultato contabile viene rappresentato con un singolo importo, costituito dalla somma algebrica di tutte le imposte a debito (compresi eventuali primo acconto IRPEF e cedolare secca e acconto tassazione separata) e a credito, relative al dichiarante e al coniuge dichiarante, scaturite dalla liquidazione del Modello 730.

Questo dato è indicato, nel Modello 730-4, nel rigo denominato “Conguaglio da effettuare nel mese di luglio”, che può essere compilato in alternativa per le somme a debito (casella “Importo da trattenere”), ovvero per quelle a credito (casella “Importo da rimborsare”)(5).

Come regola generale, non devono essere effettuate operazioni di conguaglio, né a credito né a debito, se l’importo di ogni singola imposta o addizionale risultante dalla dichiarazione non è superiore a euro 12,00 (salvo il caso in cui il contribuente richieda il credito in compensazione, nel Modello F24, con altri tributi). Inoltre, ricordiamo che non è previsto che il sostituto d’imposta possa rimborsare crediti risultanti dalle operazioni di conguaglio da assistenza fiscale utilizzando gli importi da lui anticipati al contribuente, né successivamente utilizzare tali importi a scomputo di ritenute operate effettuando versamenti inferiori rispetto al dovuto.


4. Somme a credito risultanti dal Modello 730/2018

Si conferma anche per quest’anno la possibilità per il contribuente di compensare l’eventuale credito risultante dal Modello 730 con tutte le altre imposte e contributi che si versano mediante Modello F24(6): a tal fine, il contribuente, o il soggetto che presta assistenza fiscale, deve avere compilato il Quadro I, “Imposte da compensare”, indicando nel rigo 1 la parte del credito che intende utilizzare in compensazione. Questo importo viene certificato nel Modello 730-3 (Prospetto di liquidazione), distinto in relazione alla sua natura (IRPEF, addizionali, cedolare secca) e al contribuente (dichiarante o coniuge) che ne richiede la compensazione.

Se dalla dichiarazione risulta un credito superiore all’importo indicato nel rigo 1, la parte eccedente deve essere rimborsata dal sostituto d’imposta; in caso contrario (credito inferiore), la somma può essere utilizzata in compensazione dal contribuente, che è tenuto a versare la differenza con il Modello F24. In caso di Modello F24 a saldo zero, tale modello di pagamento deve comunque essere presentato dal contribuente.

In alternativa alla compilazione del rigo 1, il contribuente può avere barrato il rigo 2, se intende utilizzare in compensazione con il Modello F24 l’intero credito che risulta dalla dichiarazione. In questo caso, non deve essere rimborsato alcun importo dal sostituto d’imposta.

Si segnala, al riguardo, che i crediti da utilizzare in compensazione devono essere utilizzati in osservanza di specifiche norme che regolano i versamenti fiscali(7), e quindi:

  • nei casi in cui il saldo finale del Modello F24 sia uguale a zero, il contribuente deve utilizzare, direttamente (tramite “Fisconline”) o attraverso un intermediario abilitato, i servizi telematici messi a disposizione dall’Agenzia delle Entrate;
  • qualora siano esposti crediti da utilizzare in compensazione e il saldo del Modello F24 sia positivo, il contribuente può avvalersi dei suddetti servizi dell’Agenzia, oppure dei servizi di internet banking messi a disposizione degli intermediari della riscossione convenzionati.

Inoltre, si conferma che:
  • non vi è l’obbligo del Modello F24 telematico per i pagamenti di importi superiori a euro 1.000,00(8);
  • le operazioni di recupero dei crediti rimborsati dai sostituti d’imposta a seguito di liquidazione dei Modelli 730, in caso di compensazione di importi superiori a euro 5.000,00, non sono assoggettati all’obbligo generale(9) di apposizione del visto di conformità sulla dichiarazione, ovvero di sottoscrizione alternativa da parte dei soggetti che esercitano il controllo contabile.

4.1 Controlli preventivi

Con riguardo alle somme da rimborsare, potranno essere soggetti a un controllo preventivo, con successivo rimborso a cura dell’Agenzia delle Entrate anziché da parte del sostituto d’imposta, i Modelli 730 presentati direttamente (via web), ovvero tramite il sostituto d’imposta che presta l’assistenza fiscale, con modifiche rispetto alla dichiarazione precompilata, in presenza di almeno una delle seguenti due circostanze:
  • quando il rimborso è superiore a euro 4.000,00;
  • in presenza di elementi di incoerenza rispetto a criteri individuati dal recente Provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle Entrate (Prot. 127084 del 25 giugno 2018); secondo questo Provvedimento, tali elementi di incoerenza si possono desumere, analogamente a quanto previsto per il 2017, dallo “scostamento per importi significativi dei dati risultanti nei modelli di versamento, nelle certificazioni uniche e nelle dichiarazioni dell’anno precedente”, dalla “presenza di altri elementi di significativa incoerenza rispetto ai dati inviati da enti esterni o a quelli esposti nelle certificazioni uniche”, nonché dalla “presenza di situazioni di rischio individuate in base alle irregolarità verificatesi negli anni precedenti”.

Oltre alle sopra menzionate modalità di presentazione del Modello 730, il blocco del rimborso può trovare applicazione anche con riferimento alle dichiarazioni presentate ai CAF o ai professionisti abilitati. Relativamente a tale ultima opzione, tuttavia, si ritiene che il controllo preventivo possa scattare solo se il Modello 730 è presentato dall’intermediario con le forme ed i canali tradizionali e non anche se lo stesso intermediario accede, con delega, alla precompilata dell’assistito ed invia (tramite il canale Entratel) il Modello 730, accettato integralmente oppure modificato(10).

Relativamente alle dichiarazioni sottoposte ai controlli preventivi dell’Agenzia, in ragione delle diverse modalità di presentazione della dichiarazione e di comunicazione del risultato contabile, sono previste le seguenti procedure.
  1. Presentazione diretta della dichiarazione: l’Agenzia delle Entrate informa il contribuente mediante un avviso nell’area autenticata e un messaggio di posta elettronica all’indirizzo e-mail del contribuente; nella e-mail viene comunicato che l’Agenzia disporrà l’erogazione del rimborso spettante al termine delle operazioni di controllo preventivo, non oltre il sesto mese successivo al termine previsto per la trasmissione della dichiarazione;
  2. Presentazione a un CAF/professionista o al sostituto d’imposta: l’Agenzia delle Entrate non rende disponibile il risultato contabile per l’effettuazione del conguaglio sulla retribuzione e ne informa il soggetto che ha prestato l’assistenza fiscale (codice “CO” nella ricevuta). Il CAF/professionista deve informare il contribuente che l’Agenzia disporrà l’erogazione del rimborso spettante al termine delle operazioni di controllo preventivo, non oltre il sesto mese successivo al termine previsto per la trasmissione della dichiarazione.

In tutti i casi, l’eventuale secondo o unico acconto, eventualmente risultante e dovuto a titolo di IRPEF e/o di cedolare secca, dovrà essere versato autonomamente dal contribuente mediante Modello F24 entro il 30 novembre (invece, il primo acconto IRPEF/cedolare secca viene computato nel conguaglio).

Il CAF/professionista non deve, in alcun caso, comunicare al sostituto d’imposta il risultato contabile di una dichiarazione assoggettata al controllo preventivo, né il sostituto d’imposta che abbia prestato assistenza diretta può procedere al conguaglio sulle retribuzioni del contribuente il cui Modello 730 sia sottoposto a controllo, se non dopo aver ricevuto il risultato contabile da parte dell’Agenzia delle Entrate.

Quanto alle modalità di erogazione dei rimborsi, i contribuenti, al fine di ottenere l’accredito sul conto corrente bancario o postale, sono tenuti a comunicare all’Amministrazione finanziaria il proprio codice IBAN, tramite apposito modello reperibile nel sito web dell’Agenzia delle Entrate.

Il modello per comunicare il codice IBAN deve essere presentato dal contribuente direttamente:
  • in via telematica, se il contribuente è in possesso di pincode, tramite la specifica applicazione a disposizione sul sito dell’Agenzia;
  • presso un qualsiasi ufficio dell’Agenzia, che acquisirà le coordinate del conto corrente del richiedente; in questo caso, è opportuno che il contribuente porti con sé un documento della propria banca in cui risulti il codice IBAN.

Le medesime modalità di erogazione del credito si applicano anche con riferimento ai contribuenti privi di sostituto d’imposta; anche in questo caso, l’erogazione dell’eventuale credito spettante, di importo superiore a euro 12,00, potrà essere effettuata dall’Amministrazione finanziaria sul conto corrente dei contribuenti interessati previa comunicazione, da parte dei medesimi, dei propri codici IBAN, attraverso il modulo sopra citato.


5. Modalità di recupero delle somme a credito per il contribuente

Permangono invariate le regole generali sulla gestione dei conguagli a credito.

Se il risultato contabile della dichiarazione evidenzia un credito, il rimborso è effettuato dal sostituto d’imposta con una riduzione delle ritenute operate, a titolo di IRPEF e/o di addizionali regionale e comunale all’IRPEF sulla retribuzione di competenza del mese di luglio. In caso di incapienza del monte-ritenute del singolo dipendente, il sostituto d’imposta può utilizzare l’ammontare complessivo del monte-ritenute relativo alla totalità dei compensi di competenza del mese di luglio corrisposti a tutti i dipendenti, nonché le somme derivanti dai conguagli a debito da assistenza fiscale.

In presenza di importi residui da rimborsare, il sostituto d’imposta deve procedere ad una corrispondente riduzione delle ritenute relative ai compensi corrisposti nei successivi mesi dell’anno 2018, dandone notizia al dipendente contestualmente all’erogazione della prima rata di rimborso e, successivamente, procedendo alla compensazione degli importi a credito nel Modello F24.

I rimborsi devono avere una cadenza mensile in percentuale uguale per tutti gli assistiti, in presenza di una pluralità di contribuenti a credito. Questa cadenza è determinata dal rapporto tra l’importo globale delle ritenute da operare nel singolo mese nei confronti della generalità dei contribuenti, compresi quelli non a credito, e l’ammontare complessivo del credito da rimborsare.

Ai fini della verifica della capienza del monte-ritenute, in cui devono essere comprese le somme trattenute per assistenza fiscale, il sostituto d’imposta deve far riferimento alla somma degli importi indicati nel rigo “Conguaglio da effettuare nel mese di luglio”, casella “Importo da rimborsare” dei Modelli 730-4.

Qualora il rimborso non possa essere completato entro la fine dell'anno, il sostituto deve comunicare all’interessato gli importi ai quali ha diritto e deve indicarli anche nella relativa certificazione (Modello CU). Questi importi potranno così essere fatti valere dal contribuente nella dichiarazione successiva o nella prima dichiarazione utile presentata, se l’anno successivo il contribuente, qualora esonerato, non presentasse la dichiarazione dei redditi.

Il credito sarà riconosciuto direttamente dagli uffici dell’Agenzia delle Entrate a seguito di istanza del contribuente se, anche nella dichiarazione presentata durante l’anno successivo, il medesimo non indica il credito che risulta dalla dichiarazione precedente.

Si ricorda che, a decorrere dal 2015, i sostituti d’imposta, nel mese successivo a quello in cui è stato effettuato un rimborso derivante da assistenza fiscale nei confronti di un dipendente o collaboratore, sono tenuti a recuperare tali somme esclusivamente mediante compensazione con ritenute operate in via ordinaria; tale compensazione deve essere esplicitata nel Modello F24 e può essere effettuata nel limite delle ritenute d’acconto relative al periodo d’imposta in corso al momento della presentazione del Modello 730 da parte del medesimo contribuente.

In pratica, il sostituto d’imposta deve esporre nel Modello F24 il dettaglio emergente dai risultati contabili (Modelli 730-4), raggruppando gli importi per tributo, anche in caso di dichiarazione congiunta.

Quanto ai codici-tributo da utilizzare con il Modello F4, indicandoli nella colonna “Importi a credito compensati”, sono stati istituiti(11):
  • il codice "1631": "Somme a titolo di imposte erariali rimborsate dal sostituto d’imposta a seguito di assistenza fiscale", nella sezione “Erario”;
  • il codice "3796": "Somme a titolo di addizionale regionale all’IRPEF rimborsate dal sostituto d’imposta a seguito di assistenza fiscale", nella sezione “Regioni”, con il relativo “Codice Regione”;
  • il codice "3797": "Somme a titolo di addizionale comunale all’IRPEF rimborsate dal sostituto d’imposta a seguito di assistenza fiscale", nella sezione “IMU e altri tributi locali”, specificando il codice catastale identificativo del Comune di riferimento.

Nel campo “Anno di riferimento” deve essere indicato quello cui si riferiscono le somme rimborsate.

Non sono utilizzabili a credito, ma riportabili soltanto nella colonna “Importi a debito versati”, i codici:
  • "4731": "IRPEF a saldo trattenuta dal sostituto d'imposta";
  • "3803": "Addizionale regionale all’IRPEF trattenuta dal sostituto d'imposta a seguito di assistenza fiscale";
  • "3846": "Addizionale comunale all'IRPEF trattenuta dal sostituto d'imposta - Mod. 730 - saldo".

L’Agenzia delle Entrate ha precisato(12) che le compensazioni sopra richiamate non concorrono alla determinazione del limite di compensazione attualmente fissato in euro 700.000,00 per ciascun anno solare. Come già precisato (paragrafo 4), per tali compensazioni effettuate nei limiti delle ritenute relative al periodo d’imposta, in caso di importi superiori a euro 5.000,00 annui, non sussiste nemmeno l’obbligo di apposizione del visto di conformità, ovvero di sottoscrizione alternativa da parte dei soggetti che esercitano il controllo contabile.

Tale obbligo permane, invece, in presenza di una dichiarazione del sostituto d’imposta (Modello 770) che presenti un’eccedenza a credito da utilizzare in compensazione con versamenti fiscali dovuti nell’anno successivo, in relazione a tributi diversi dalle ritenute IRPEF.


6. Modalità di trattenuta delle somme a debito per il contribuente

Le somme che risultano a debito dal Modello 730-4, a titolo di IRPEF, di addizionali all’IRPEF o di imposte sostitutive (inclusa quella derivante dall’applicazione del regime della “cedolare secca” sugli affitti) sono trattenute dalle retribuzioni di competenza del mese di luglio.

Qualora tale retribuzione risulti insufficiente rispetto all’intero importo dovuto, la parte residua deve essere trattenuta dalla retribuzione del mese successivo e, in caso di ulteriore incapienza, dalle retribuzioni dei successivi mesi del 2018. Il differito pagamento comporta l’applicazione dell’interesse in ragione dello 0,40% mensile, che sarà trattenuto anch’esso dalla retribuzione e versato in aggiunta alle somme cui afferisce.

In caso di rateizzazione del debito, da 2 a 5 rate, il sostituto calcola l’importo delle singole rate, che saranno maggiorate dei relativi interessi in ragione dello 0,33% mensile (previsti a partire dalla seconda rata), e trattiene gli importi dovuti mensilmente a decorrere dai compensi di competenza del mese di luglio.

In caso di richiesta di rateizzazione, se il conguaglio non può avere inizio nella retribuzione di competenza del mese di luglio (ad esempio per la ricezione tardiva di un Modello 730-4), il sostituto d’imposta deve suddividere il debito in un numero di rate tendente alla scelta effettuata dal contribuente, ma che consenta comunque di rispettare il termine entro il quale deve cessare la rateizzazione, vale a dire con il versamento delle ritenute operate nel mese di novembre.

Se la retribuzione mensile è insufficiente per la ritenuta dell’importo rateizzato, il sostituto d’imposta applica anche l'interesse dello 0,40% mensile relativo al differito pagamento, oltre all’interesse per rateazione dello 0,33% mensile.

L’importo dell’unica o della seconda rata di acconto per l’IRPEF viene trattenuto dalla retribuzione corrisposta nel mese di novembre 2018 e non è mai rateizzabile. Si applica, in questo caso specifico, il criterio di cassa e non quello di competenza: si tratterà quindi, della retribuzione di ottobre, se erogata entro i primi giorni di novembre, oppure di quella di novembre, se corrisposta entro la fine del mese.

Se la retribuzione di novembre risulta insufficiente per trattenere l’intera rata di acconto IRPEF, l’importo residuo è trattenuto dalla retribuzione corrisposta nel mese di dicembre con la maggiorazione dell’interesse dello 0,40%. In caso di ulteriore incapienza, il sostituto d’imposta deve comunicare al contribuente l’ammontare del debito residuo che deve versare (si veda il paragrafo successivo, caso b).

Il contribuente che non intende effettuare alcun versamento a titolo di seconda o unica rata di acconto IRPEF o relativo alla cedolare secca (o che intende effettuare versamenti inferiori a quanto dovuto sulla base del Modello 730-4), deve comunicare tale intenzione al sostituto d’imposta che effettua il conguaglio entro il mese di settembre.

Se dalla dichiarazione dei contribuenti privi di sostituto d’imposta emerge un debito, il soggetto che presta assistenza fiscale è tenuto a trasmettere telematicamente la delega di versamento (Modello F24 online), utilizzando i servizi telematici dell’Agenzia delle Entrate, oppure, nei dieci giorni precedenti la scadenza del termine di pagamento, consegna il Modello F24 compilato al contribuente, che provvede direttamente al versamento.


7. Casi particolari
  1. Passaggio di dipendenti tra più sostituti d’imposta senza interruzione del rapporto di lavoro
    Qualora si verifichi il passaggio di dipendenti, nel corso del medesimo periodo d’imposta, tra più sostituti (anche all’interno dello stesso gruppo) senza interruzione del rapporto di lavoro, il nuovo datore di lavoro, che è obbligato a svolgere la funzione di sostituto d’imposta tenendo conto dell’operato del precedente, deve effettuare anche tutte le operazioni relative ai conguagli da assistenza fiscale.
  2. Incapienza definitiva della retribuzione
    Se entro la fine dell’anno non è stato possibile trattenere l’intera somma per insufficienza delle retribuzioni corrisposte, il sostituto d’imposta deve comunicare al contribuente, entro il mese di dicembre 2018, gli importi ancora dovuti.
    La parte residua, che deve essere maggiorata dell’interesse mensile dello 0,40% considerando anche il mese di gennaio 2019, deve essere versata direttamente dal contribuente nello stesso mese di gennaio con le modalità previste per i versamenti delle dichiarazioni dei redditi delle persone fisiche.
  3. Cessazione del rapporto di lavoro e assenza di retribuzione
    Se prima di effettuare o di completare il conguaglio è intervenuta la cessazione del rapporto di lavoro, ovvero l’aspettativa con assenza di retribuzione o posizione analoga, il sostituto d'imposta non effettua i conguagli a debito e comunica tempestivamente agli interessati gli importi risultanti dalla dichiarazione che devono essere versati direttamente.
    In alternativa, i contribuenti con conguaglio a debito in momentanea assenza di retribuzione (ad esempio, i contribuenti in aspettativa), ma che comunque percepiranno emolumenti entro l’anno d’imposta, possono richiedere al sostituto d’imposta la trattenuta della somma a debito con l’applicazione dell’interesse mensile dello 0,40%.
    Se, viceversa, il sostituto non erogherà alcun compenso sino alla fine del periodo d’imposta, dovrà adottare la soluzione sopra prospettata, comunicando al contribuente l’importo delle somme che lo stesso dovrà versare autonomamente con le modalità previste per i casi di cessazione.
    Al fine di valutare correttamente le predette situazioni, inclusa l’eventuale procedura di “diniego” del conguaglio (si veda il paragrafo 8), l’Amministrazione finanziaria(13) considera il 1° aprile quale data di avvio della presentazione del Modello 730, tenuto conto che la Certificazione Unica deve essere consegnata dal sostituto d’imposta al percipiente entro il 31 marzo.
    In tutte le situazioni delineate, in caso di conguaglio a credito il sostituto d’imposta, all’unica condizione che sia il medesimo con cui il dipendente aveva un rapporto di lavoro in essere al momento della presentazione del Modello 730, deve comunque erogare il rimborso spettante, ancorché si tratti di dipendente cessato o privo di retribuzione, osservando le modalità e i tempi ordinariamente previsti per i conguagli.
  4. Decesso del contribuente assistito
    L’obbligo per il sostituto d’imposta di effettuare le operazioni di conguaglio risultanti dal Modello 730 decade in caso di decesso del contribuente assistito.
    Se il decesso è avvenuto prima di effettuare o di concludere un conguaglio a debito, il sostituto comunica agli eredi, utilizzando le voci del Modello 730-3 (Prospetto di liquidazione), l’ammontare delle somme a carico del contribuente deceduto o delle rate non ancora a lui trattenute, che devono essere versate dagli eredi nei termini previsti(14). Gli eredi non sono tenuti al versamento degli acconti(15).
    Se il conguaglio è a credito, il sostituto comunica agli eredi gli importi e provvede ad indicarli anche nel Modello CU intestato al deceduto. Questo credito potrà essere computato nella dichiarazione successiva che gli eredi devono, o comunque possono presentare per conto del contribuente deceduto(16). In alternativa, gli eredi possono presentare istanza di rimborso(17).
    Gli eredi che rilevano delle incongruenze nel Modello 730 possono presentare il Modello REDDITI Persone fisiche 2018 per integrare redditi non dichiarati, in tutto o in parte, e per evidenziare oneri deducibili o detraibili non indicati, in tutto o in parte.
    Se il deceduto è un contribuente che ha presentato la dichiarazione in forma congiunta come dichiarante, il coniuge superstite deve separare la propria posizione tributaria, utilizzando i dati che il sostituto d’imposta gli deve comunicare. Il debito che è dovuto dal coniuge superstite deve essere tempestivamente versato. Non sono applicate le sanzioni per versamento tardivo. L’eventuale credito può essere fatto valere nella successiva dichiarazione.

8. Diniego di effettuazione del conguaglio

Il Provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle Entrate del 14 aprile 2017 ha previsto che il sostituto d’imposta, che riceva il risultato contabile di un contribuente per il quale non sia tenuto all’effettuazione delle operazioni di conguaglio, ne deve dare comunicazione tramite i servizi telematici dell’Agenzia entro i cinque giorni lavorativi successivi, per il conseguente inoltro al soggetto che ha prestato l’assistenza fiscale.

Pertanto, i sostituti d’imposta non devono più restituire direttamente al CAF o al professionista abilitato, come in precedenza richiesto dalla stessa Amministrazione finanziaria(18), i risultati contabili relativi a contribuenti per i quali non siano tenuti all’effettuazione dei conguagli, ma devono effettuare detta restituzione mediante i servizi telematici dell’Agenzia delle Entrate.

Il “diniego” di effettuare il conguaglio da parte del sostituto è possibile esclusivamente nei casi in cui il rapporto di lavoro con il contribuente:
  • non sia mai esistito;
  • sia cessato prima della data stabilita per l’avvio della presentazione del Modello 730 che, come già precisato, si intende fissata al 1° aprile dell’anno considerato.

Il citato Provvedimento ha inoltre approvato le specifiche tecniche per l’effettuazione della suddetta comunicazione che consentono l’indicazione delle motivazioni del “diniego”. Le funzionalità che consentono ai sostituti d’imposta l’invio del diniego sono rese disponibili a partire dai primi giorni del mese di luglio fino alla seconda decade di dicembre.

L’Agenzia delle Entrate, a partire dalla metà del mese di luglio e successivamente con cadenza settimanale, trasmette al soggetto che ha prestato l’assistenza fiscale i dati dei contribuenti per i quali ha ricevuto il diniego del sostituto d’imposta di effettuare il conguaglio. Il soggetto che ha prestato l’assistenza fiscale è tenuto a comunicare al contribuente il diniego”, al fine di consentirgli le necessarie verifiche e la presentazione della dichiarazione integrativa modificando i dati del sostituto d’imposta, ovvero indicando l’assenza del sostituto con gli effetti di una dichiarazione “senza sostituto”.

In considerazione della tempistica ristretta sottesa a questi scambi di informazioni, l’invio di un diniego non può essere annullato né rettificato e, pertanto, il sostituto d’imposta non deve effettuare il conguaglio relativamente al Modello 730-4 per cui ha effettuato il “diniego”. In caso di invio di un diniego effettuato per errore dal sostituto d’imposta, il contribuente presenta una dichiarazione integrativa indicando i dati dello stesso sostituto d’imposta.

In caso di presentazione diretta della dichiarazione (via web), il sostituto d’imposta deve comunicare all’Agenzia delle Entrate, tramite un’apposita funzionalità disponibile sul sito dei servizi telematici della stessa, il codice fiscale del soggetto per il quale non sia tenuto ad effettuare il conguaglio. Successivamente, l’Agenzia provvede a darne comunicazione al contribuente telematicamente, con un avviso nell’area autenticata, nonché mediante la trasmissione di un messaggio di posta elettronica(19).

Quindi, per il versamento dell’eventuale debito o per la fruizione del credito, il contribuente è tenuto a seguire le indicazioni sopra riportate (paragrafo 2).


9. Correzioni alla dichiarazione originaria


9.1 Modello 730 rettificativo

Come già accennato, oltre ai risultati ordinari, il sostituto d’imposta deve anche considerare i risultati contabili che rettificano precedenti Modelli 730-4, in presenza di errori commessi da un CAF o da un professionista abilitato all’assistenza fiscale, ricevuti in tempo utile per effettuare il conguaglio a rettifica entro l’anno 2018; in questo caso, gli eventuali importi a debito dovuti dal contribuente devono essere maggiorati degli interessi sui versamenti tardivi, nella misura dello 0,40% mensile.

Se era stata richiesta una rateizzazione, sulla differenza che doveva essere versata per ogni rata devono essere calcolati l’interesse dello 0,40% mensile a partire dal mese in cui erano dovute le somme, oltre ai previsti interessi dello 0,33% mensile dovuti per la rateizzazione.

Al riguardo, si specifica che la sanzione per il tardivo versamento si renderà applicabile nei confronti dell’autore della violazione, che potrà procedere alla sua regolarizzazione mediante ravvedimento operoso(20).


9.2 Modello 730 integrativo

Il contribuente può sempre presentare una dichiarazione integrativa rivolgendosi ad un CAF o a un professionista abilitato, dunque con visto di conformità, se riscontra, nella dichiarazione originaria presentata, errori od omissioni la cui correzione implica un maggior rimborso, un minor debito o che non hanno influenza sulla determinazione dell’imposta ma che, ad esempio, consentono la corretta identificazione del sostituto d’imposta (prima non correttamente individuato) tenuto all’effettuazione delle operazioni di conguaglio.

Le possibili tipologie di dichiarazioni integrative, delle quali riportiamo in sintesi le principali caratteristiche, sono contraddistinte da differenti codici distintivi che devono essere posti dal contribuente nella casella “730 integrativo” del “Frontespizio” del Modello 730.
  1. Dichiarazione integrativa a favore - codice 1
    Questa tipologia di dichiarazione integrativa consente al contribuente di correggere errori ed omissioni riscontrati nel Modello 730 originario, con emersione di un maggior rimborso o un minor credito, ovvero di modificare dati della stessa dichiarazione senza alcuna variazione sulla determinazione dell’imposta.
    Tale Modello 730 integrativo deve essere presentato entro il 25 ottobre 2018 ad un CAF o ad un professionista abilitato, anche se l’assistenza era stata precedentemente prestata dal sostituto d’imposta (assistenza fiscale “diretta”), oppure se la dichiarazione originaria era stata presentata direttamente dal contribuente via web.
    Se la presentazione viene effettuata presso il medesimo CAF o professionista che aveva prestato assistenza fiscale per il modello originario, il contribuente dovrà esibire solo la documentazione relativa all’integrazione effettuata, necessaria al fine del controllo di conformità. Se, al contrario, la presentazione viene effettuata presso altro soggetto, oppure nel caso di presentazione diretta della dichiarazione originaria, il contribuente dovrà esibire tutta la documentazione richiesta.
    I sostituti d’imposta devono effettuare le operazioni di conguaglio con la retribuzione erogata nel mese di dicembre 2018.
    La presentazione di una dichiarazione integrativa non sospende le procedure avviate con la consegna del Modello 730 originario, e, di conseguenza, non fa venir meno l'obbligo del sostituto d'imposta di effettuare il relativo conguaglio a credito o a debito.
    Qualora si verifichi la cessazione del rapporto di lavoro nel periodo intercorrente tra la presentazione del Modello 730 originario ed il 25 ottobre 2018, il contribuente, ricorrendone le condizioni, può presentare il Modello 730 integrativo con codice “1”, se dispone di un sostituto d’imposta nel periodo da ottobre a dicembre 2018.
    Anche in mancanza di sostituto d’imposta in questo periodo, il contribuente può comunque presentare il Modello 730 integrativo nella modalità “senza sostituto”, con codice “1” (sempre ricorrendone le condizioni); il relativo rimborso verrà disposto dall’Agenzia delle Entrate.
    Inoltre, il Modello 730 integrativo contrassegnato dal codice “1” può essere presentato anche a seguito di un Modello 730 originario privo di sostituto d’imposta (lettera “A” nella casella “730 senza sostituto” del “Frontespizio”), nel caso il contribuente, entro il 25 ottobre 2018, disponga di un nuovo sostituto, che provvederà ad erogare il relativo rimborso.
  2. Dati del sostituto d’imposta errati - codice 2
    Questa tipologia di dichiarazione integrativa può essere utilizzata qualora, per incompletezza o incongruenza dei dati indicati nel “Frontespizio” della dichiarazione originaria, il sostituto d’imposta non sia stato correttamente identificato.
    In tal caso, la dichiarazione va integrata limitatamente al riquadro relativo ai dati del sostituto d’imposta che deve effettuare il conguaglio, mentre i rimanenti dati devono essere i medesimi della dichiarazione originaria.
    Per questa tipologia di dichiarazione integrativa, l’Amministrazione finanziaria non stabilisce alcuna data ultima di presentazione, ma precisa che deve essere lo stesso soggetto che ha prestato l’assistenza fiscale in relazione al modello originario ad apportare tempestivamente (al fine dell’effettuazione delle operazioni di conguaglio) la modifica necessaria.
    Tale tipologia di Modello 730 integrativo può essere presentata ad un CAF o professionista abilitato, anche qualora la dichiarazione originaria sia stata inviata direttamente dal contribuente via web(21).
    Qualora il Modello 730 originario sia stato inviato a un sostituto non tenuto all’effettuazione del conguaglio e il contribuente non risulti avere un sostituto d’imposta, può essere presentato un modello integrativo contrassegnato dal codice “2” nella modalità “senza sostituto”; il relativo rimborso verrà disposto dall’Agenzia delle Entrate.
  3. Dati del sostituto d’imposta errati con integrativa a favore - codice 3
    Se l’integrazione riguarda errori ed omissioni riscontrati nel Modello 730 originario la cui correzione comporta un maggior rimborso o un minor debito, ovvero non implica alcuna variazione sulla determinazione dell’imposta e il risultato contabile del Modello 730 originario non è mai pervenuto al sostituto d’imposta tenuto al conguaglio, a causa di inesattezze nei dati indicati nel “Frontespizio”, è possibile presentare questa tipologia di dichiarazione integrativa.
    In questa ipotesi, la modifica deve essere apportata dallo stesso soggetto che ha prestato l’assistenza per la presentazione del modello originario e la dichiarazione integrativa può essere presentata entro il 25 ottobre 2018.
    Tale tipologia di Modello 730 integrativo può essere presentata ad un CAF o professionista abilitato, anche qualora la dichiarazione originaria sia stata inviata direttamente dal contribuente via web(22); inoltre, può essere presentata anche dai contribuenti privi di sostituto d’imposta, con le stesse modalità sopra menzionate (paragrafo 7, caso b).
    Il sostituto d’imposta effettua il conguaglio sulla retribuzione erogata nel mese di dicembre 2018, con applicazione dell’interesse dello 0,40% mensile sulle somme a debito, a partire dal mese di agosto (nel caso di erogazione a luglio dello stipendio di competenza di quel mese), o dal mese di settembre (nel caso di erogazione ad agosto dello stipendio di competenza del mese di luglio).


10. Versamenti

Gli importi trattenuti per conguaglio sulle retribuzioni debbono essere versati dal sostituto d’imposta, nei termini previsti per il versamento delle ritenute d’acconto, utilizzando gli appositi codici-tributo da indicare nel Modello F24.

Per i versamenti che vanno effettuati in esito alle operazioni di conguaglio da assistenza fiscale, ferme restando le indicazioni già fornite in ordine all’utilizzo degli specifici codici-tributo relativi alle compensazioni degli importi a credito erogati ai dipendenti, riportiamo di seguito una breve descrizione degli altri codici di maggiore rilevanza, con i relativi periodi di riferimento e le sezioni del modello di versamento interessate.
  • IRPEF e imposte sostitutive
    • "4731": IRPEF a saldo trattenuta dal sostituto d’imposta; sezione "ERARIO"; anno di riferimento "2017" - codice non utilizzabile a credito (si veda paragrafo 5).
    • "4730": IRPEF in acconto trattenuta dal sostituto d’imposta; sezione "ERARIO"; anno di riferimento "2018".
    • "4201": acconto delle imposte dovute sui redditi a tassazione separata trattenuto dal sostituto d’imposta; sezione "ERARIO"; anno di riferimento "2017".
    • "1057": imposta sostitutiva dell'IRPEF e delle addizionali regionali e comunali, risultante dall’assistenza fiscale, sulle retribuzioni premiali di lavoro dipendente (quali straordinari, premi di risultato e per incremento di produttività, maggiorazioni di turno, lavoro notturno, etc.); sezione "ERARIO"; anno di riferimento "2017".
    • "1630": interessi per il pagamento dilazionato di importi rateizzabili; sezione "ERARIO"; anno di riferimento: quello a cui si riferisce il versamento.
    • "1845": imposta sostitutiva dell'IRPEF e delle addizionali, nonché delle imposte di registro e di bollo, sul canone di locazione relativo ai contratti aventi ad oggetto immobili ad uso abitativo e le relative pertinenze locate congiuntamente all’abitazione - assistenza fiscale - acconto; sezione "ERARIO"; anno di riferimento "2018".
    • "1846": imposta sostitutiva dell'IRPEF e delle addizionali, nonché delle imposte di registro e di bollo, sul canone di locazione relativo ai contratti aventi ad oggetto immobili ad uso abitativo e le relative pertinenze locate congiuntamente all’abitazione - assistenza fiscale - saldo; sezione "ERARIO"; anno di riferimento "2017".
  • Addizionale regionale all'IRPEF
    • "3803": addizionale regionale all’IRPEF trattenuta a seguito dell’assistenza fiscale; sezione "REGIONI", con relativo "codice Regione"; anno di riferimento "2017"- codice non utilizzabile a credito (si veda paragrafo 5).
    • "3790": interessi per rateazione addizionale regionale all’IRPEF trattenuta a seguito di assistenza fiscale; sezione "REGIONI", con relativo "codice Regione"; anno di riferimento “2017”.
  • Addizionale comunale all'IRPEF
    • "3846": saldo addizionale comunale all’IRPEF trattenuta a seguito dell’assistenza fiscale; sezione "IMU ED ALTRI TRIBUTI LOCALI", con codice catastale del relativo Comune; anno di riferimento "2017"- codice non utilizzabile a credito (si veda paragrafo 5).
    • "3845": acconto addizionale comunale all’IRPEF trattenuta a seguito dell’assistenza fiscale; sezione "IMU ED ALTRI TRIBUTI LOCALI", con codice catastale del relativo Comune; anno di riferimento “2018”.
    • 3795”: interessi per rateazione addizionale comunale all’IRPEF; sezione “IMU ED ALTRI TRIBUTI LOCALI” con codice catastale del relativo Comune; anno di riferimento: quello a cui si riferisce il versamento.

Per il versamento dell’addizionale comunale, si ricorda l’obbligo di compilare un singolo rigo del Modello F24 in corrispondenza con ogni codice catastale dei vari Comuni destinatari del tributo.

Per ognuno dei sopra menzionati codici-tributo, è sempre necessario indicare il mese di riferimento in corrispondenza della relativa colonna "rateazione/mese di riferimento". Questa colonna evidenzia il mese di corresponsione delle retribuzioni, a cui corrisponde l’obbligo di effettuare le ritenute (ad esempio, indicando, “0008” per le ritenute operate sulle retribuzioni di competenza del mese di luglio, erogate nel mese di agosto), indipendentemente dal periodo d’imposta (anno) di riferimento e anche nel caso in cui le trattenute siano operate ratealmente, su richiesta del contribuente che si è avvalso dell’assistenza fiscale.

Note
(1) Art. 1, comma 934, della L. n. 205/2017 che ha modificato gli artt. 13 e 16 del D.M. n. 164/1999.
(2) Si fa riferimento, in particolare, alla Circolare n. 14/E del 9 maggio 2013, alla Risoluzione n. 57/E del 30 maggio 2014, alla Circolare n. 11/E del 23 marzo 2015 e alla Circolare n. 8/E del 7 aprile 2017.
(3) Di cui all’art. 39, comma 3 del D. lgs. n. n. 241 del 1997.
(4) Circolare n. 11/E del 23 marzo 2015, punti 6.1 e 6.3.
(5) Risoluzione n. 57/E del 30 maggio 2014.
(6) Come disposto dall’art. 1, comma 617, della L. n. 147/2013 (Legge di Stabilità 2014).
(7) Art. 11, comma 2, del D.L. n. 66/2014, convertito con modificazioni dalla L. n. 89/2014; Circolare n. 27/E del 19 settembre 2014 e Risoluzione n. 68/E del 9 giugno 2017.
(8) Art. 7-quater, comma 31, del D.L. n. 193 del 22 ottobre 2016, che ha soppresso l’art. 11, comma 2, lettera c) del D.L. 24 aprile 2014, n. 66.
(9) Art. 3, commi 1 e 2 del D.L. n. 50 del 24 aprile 2017 (c.d. “Manovrina”) e Risoluzione n. 68/E del 9 giugno 2017.
(10) Tale considerazione si basa sull’espresso richiamo contenuto nell’art. 1, comma 4 del D. lgs. n. 175/2014 all’art. 5, comma 3-bis dello stesso Decreto.
(11) Risoluzione del 10 febbraio 2015, n. 13/E.
(12) Circolare n. 31/E del 30 dicembre 2014.
(13) Circolare n. 4/E del 12 marzo 2018.
(14) Secondo quanto dispone l’art. 65 del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600.
(15) Ai sensi dell’art. 1 della legge 23 marzo 1977, n. 97, sostituita dalla Legge 17 ottobre 1977, n. 749.
(16) Secondo quanto dispone l’art. 65 del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600.
(17) Ai sensi dell’articolo 38 del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 602.
(18) Circolare n. 14/E del 2013.
(19) Punto 6.5 del Provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle Entrate del 7 aprile 2017.
(20) Circolare del Ministero delle Finanze n. 122 del 1° giugno 1999.
(21) Circolare n. 11/E del 23 marzo 2015, punto 6.4.
(22) Circolare n. 11/E del 23 marzo 2015, punto 6.4.







Circolare dell'Agenzia delle entrate n. 14/E del 9 maggio 2013Circ.14.pdf
Risoluzione dell'Agenzia delle entrate n. 57/E del 30 maggio 2014Ris.57.pdf
Circolare dell'Agenzia delle entrate n.11/E del 23 marzo 2015Circ.11.pdf
Circolare dell'Agenzia delle entrate n. 8/E del 7 aprile 2017Circ.8.pdf
Circolare dell'Agenzia delle entrate n. 4/E del 12 marzo 2018Circ. 4.pdfCirc. 4.pdf


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